80年代以来，优化税制理论逐步成为西方税收理论的主流，并对西方税制改革产生了重要指导作用。税制优化的主要目标在于使税制的设计能够达到公平、效率和收入的并重，并在这一前提下较好地解决对经济行为主体决策的刺激作用问题。由于优化税制理论存在关于纳税人偏好、技术条件（通常是不变报酬收益）、市场结构（通常是完全竞争）和政府行政管理能力的基本假设，研究重点是规范经济学分析，并在分析过程中排斥了市场约束和非市场约束的条件，所以依据这种理想环境和原则建立起来的优化税制只能永远停留在理论设计阶段，并可称之为“理想优化税制”。
现实税收制度远远比税收理论描述复杂得多，突出表现于其税制环境和条件的非理想化。第一，市场失效构成税制优化的市场约束。现实市场结构十分复杂，垄断、外部经济、公共产品、信息不对称、收益递增等一系列经济现实构成了税制原则实现过程中的各种约束和限制，并进而影响社会资源的最优配置。第二，各国具体国情构成税制优化的非市场约束。从世界各国税制设置和改革的历史和现状看，并非所有的最优税制都能得以建立，并非现行税制中的所有扭曲性因素都能得以改进。究其原因，就在于税制优化过程中存在大量非市场约束。这些约束是多方面的，具体包括：（1）各国经济发展状况；（2）政府的政策取向；（3）既得利益集团的承受能力；（4）技术及管理的水平。因此，我们可将市场和非市场约束条件下按税制改革目标设置和改进的优化税制称为“现实优化税制”。这才是我们税制改革的着眼点和基石。但是，这并不能说明“理想优化”没有任何存在价值，世界各国税改经验和我国近几年来新税制的实践都是一个逐步从“现实优化”向“理想优化”迫近的过程。在这个过程中，“理想优化”状态实际上成了税制优化在实践操作中的一个参照系和努力的基本方向。“优化、现实、迫近”的思路正是世界各国成功税制改革的基本路径，也是本文展开探讨的基本逻辑起点。
关于个人所得税制的优化问题，首先必须从个人所得税设置的基本目标入手。一方面，个人所得税具有调节居民收入再分配的职能。从原则上而言，个人所得税具有直接针对性、税负难以转嫁、归宿比较清楚等特点，因此也最可能成为国家重要的税收再分配工具。并且个人所得税主要通过累进税率和固定标准免税值两个基本要素参与再分配，其累进程度也主要受这两个要素的影响。另一方面，个人所得税具有组织财政收入的职能。对所得课税就是从源课税，税源漏失较少，政府所能征收到的税收较多。因此，所得税特别是个人所得税已成为西方发达国家最主要的收入来源。根据国际货币基金组织的统计，西方发达工业化国家个人所得税占税收总收入的比重平均能达到29％以上，而美国个人所得税率的比重近年来都能维持在35％～36％的水平，居美国各税之首。
基于以上认识，从经济学一般原理的角度，西方优化税制理论对个人所得税的优化问题提出了解决思路和优化的趋势。
1.关于税基的优化。从效率观点看，个人所得的结构性差异是以税收的课征原则作为其调整的方向。也就是说，税基的大小将直接影响个人获取各类所得的经济行为。税基过窄或存在大量税收优惠必然改变个人劳动和资本的相对价格，进而产生个人经济行为的替代效应。替代效应一方面改变劳动资源配置，扭曲资本流向，另一方面个人为实现这种转化需付出代价，政府为防止这种转化同样需付出代价，进而增加了经济制度运行的交易费用，降低了制度效率。因此，广泛税基的建立才是个人所得税税基优化的理想状态。这一方面理论研究最重要的进展是广义“S—H—S”所得概念的提出。熊兹（Schang）、海格（Haig ）和西蒙斯（Simons）认为，个人应税总所得为：一个人的消费加上或减去这年里他财产增加或减少额的市场价值。它的计算以该期个人全部资产价值的增加为依据，所得的范围不仅包括收入和投资收益，还应包括：（1）实物所得折合的市场价值；（2）赠款、赠物和遗产，以及实现和未实现的资本收益；（3 ）纳税人拥有的财产价值在一年内的增减额以及由于财产的实际处理引起的损益。
2.关于税率的优化。个人所得税的再分配目标在很大程度上是通过累进税率结构来完成的。经济学在这里所能解决的问题是：在达到一定累进程度前提下，什么样税率水平和税率结构能使所得税的效率代价极小化。传统观点认为，最优累进所得税率具有相当高的累进程度，并且边际税率总是递增的，即按照由低到高的序列分布，这样才能最好地促进收入和财富的公平分配。70年代初米尔利斯（Mirrlees）等人的分析和结论推翻了这一传统观念。在假定政府目标是使社会福利（效用）函数极大化等一系列限定条件下，米氏得出如下几个结论：（1 ）只要收入分配数量存在一个已知的上限，则最高收入档次的边际税率应该为零。这一结论指明了这种可能性：即使社会把穷人的福利置于社会福利函数中的重要位置，社会福利函数的极大化也不必通过高边际税率的办法达到。简言之，改进穷人的福利不必要通过高累进税率去实现。（2 ）最优税率是近似线性的，并附有特定免税水平，收入低于该水平者，纳税义务为负值，即政府应给予补贴。（3）边际税率相当低， 一般在20％～30％之间，从不超过40％。
税收与理财
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