三、中央政府与税务机关之间的委托代理关系
在出口退税管理过程中,作为委托人的中央政府与作为代理人的税务机关之间有不同的期望。中央政府期望在一定时期内通过建立科学、严密的退税机制,加强税收管理的配套改革,使财政支付的退税额尽可能小,并使其产生的整体效益和长期效益最高,达到提高出口商品竞争力、促进出口、优化出口商品结构及国内产业结构的目的;税务机关则期望国家投入尽可能充足的退税款,并尽可能少地付出退税征管成本,顺利完成国家下达的税收任务,谋取自身短期利益的最大化。
假设出口退税所能产生的总体效益是R,在退税率设置、退税财政负担、退税办法等方面合理的情况下,R由税务机关的退税管理能力(其努力程度用m表示,包括退税政策与制度建设的能力及执行能力、退税管理人员的管理能力、稽查能力、退税服务能力、税收处罚能力、征退税机关的协调能力以及对与退税相关的税务资源的有效配置能力等等)和政府对出口退税的投入决定。对出口退税的投入包括政府拨付的退税款和其他配套资金(包括对退税信息系统建设资金的投入、退税稽查所付出的激励费用等),为了讨论方便起见,我们在这里假设其他配套资金投入与政府拨付的退税款呈正相关。用I表示中央政府投入的退税款,假设其他配套资金的投入为K=ρ×I。所以出口退税管理的收益函数可以表示为:R=R[m,(1+ρ)I]
其中:■R/■m>0,■R/■■<0;■R/■I>0,■R/■I■<0,说明税务机关的努力程度和政府退税款的投入与退税效益正相关,且边际效益递减。
假设在总效益R中,外溢效益(出口退税所带来的社会效益)的比例为k,即社会效益为kR,这正是政府追求的目标;那么税务机关实施出口退税管理可以获得的效益为(l-k)R,这正是政府追求的目标。假设税务机关努力的成本为c=c(m),并有c′>0,c″>0,表示税务机关越努力付出成本越高,且努力的边际成本递增。中央政府和税务机关的效用函数分别为:
中央政府:v[kR(m,(1+ρ)I)]-I
税务机关:u[(1-k)R(m,(1+ρ)I)]-c(m)
假设税务机关将在中央政府的激励下选择努力程度m,其类型分布空间为θ∈[θ,■](这里的类型可以是税务机关的退税管理能力和水平)。当税务机关选择了其努力程度后,外生变量■实现。由税务机关的类型θ和其努力程度m决定了出口退税管理的收益R。由于中央政府与税务机关之间的信息不对称,所以中央政府无法准确观测到税务机关的努力程度m和其类型θ,只知道θ的概率分布,由此可以得出总收益R的分布函数,设其概率函数和密度函数分别为F(R,m)和f(R,m)。
由此可知,中央政府与税务机关之间的委托代理问题可模型化为:
■■公式■■
■■公式■■
■■公式■■
令λ和μ分别为参与约束IR和激励相容约束IC的拉格朗日乘数。求一阶最优条件整理可得莫里斯-霍姆斯特姆条件:■■公式■■
由上式可知,中央政府和税务机关从退税管理活动中取得的边际效用之比与k值有关。如果k越大,说明中央政府的边际效用将越小而税务机关的边际效用将越大,反之亦然;当k很大时,说明退税管理活动给社会带来的效益很大而给税务机关带来的效益很小,此时给中央政府带来的边际效用就较小而给税务机关带来的边际效用就较大。
由以上最优条件可以求出均衡条件下税务机关的努力水平
可见,税务机关在退税管理活动中的最优努力水平将主要取决于退税管理活动中利益的可获得性和中央政府的投入水平。可以预期,如果k值越大说明退税管理活动的效益主要体现在社会效益上,税务机关从中可以获得的经济效益较差,那么税务机关退税管理活动努力的动力将较弱(1)。如果I越大,那么出于经济利益的驱使,将会刺激税务机关努力工作;从似然率角度看,国家越能有效地监控税务机关的退税管理活动,税务机关越能努力地进行退税管理。
四、激励机制和约束机制的建立
前面我们分析了出口退税管理活动中两对委托代理关系,并求得了均衡条件下代理方最优努力水平的决定因素。以下我们将分析如何有针对性地建立一套激励约束机制,以降低代理方的代理成本。
1.对外贸企业的激励约束机制。在税务机关与外贸企业之间的委托代理关系中,税务机关应设计一套有效的激励约束机制,使外贸企业选择有利于自己的行为,选择“依法获取退税”的退税行为,降低由于信息不对称所带来的代理成本。
激励机制的主要内容包括以下几方面:(1)进一步完善出口退税政策的实施机制,简化退税环节,提高退税效率,尽量杜绝出口欠退税现象的发生,降低外贸企业的出口退税获取成本,提高外贸企业从正常退税活动中获得的净收益,鼓励外贸企业通过正常渠道依法获取出口退税款。(2)建立外贸企业退税行为资信库。由税务机关建立所辖外贸企业退税行为电子档案,详细记录外贸企业每一年具体的退税行为,并根据退税行为资信库给不同的外贸企业设定不同的退税级别,享受不同的退税待遇。如此便使税务机关和外贸企业之间的博弈由一次性的博弈变为多阶段的动态博弈,迫使外贸企业必须充分考虑自己的退税“声誉”,充分发挥声誉效应的作用税务机关也可采用“回顾策略”,在原来一次性博弈的最优激励的基础之上,引进考虑过去一段时间内外贸企业的退税表现来调整对外贸企业的退税支付。(3)精神激励。提高税法的透明度,使外贸企业可以更多、更方便、更及时地了解到出口退税的最新政策和动态,并加大宣传力度,使社会上形成“依法退税光荣、非法骗税可耻”的良好氛围,用精神力量、道德力量激励外贸企业依法申报退税,减少道德风险。
约束机制的主要内容包括以下几方面:(1)加强对外贸企业的日常监控,尽量减少退税管理中的信息不对称现象,充分发挥似然率在退税管理中的作用。目前可以逐步建立健全退税评估机制,在税务机关内部建立专门的退税评估机构,统一开发专门的退税评估软件,制定相关的评估操作规程,并明确具体的评估指标体系,对外贸企业出口业务产品的离岸价格、报关数量、创汇成本、报关口岸、进货渠道和区域企业的生产能力和支付能力,以及生产规模等因素进行综合信息分析评估并做出正确的评价。要充分利用并汇总金税工程、CTAIS系统和各个税种征收环节纳税评估的信息成果,以及海关、外汇、银行、工商、物价、技术监督和商品检查等方面的全部信息成果,实现退税评估的信息化,从中发现疑点,鉴别真伪,将外贸企业的退税行为置于严密的监控之下,有效约束外贸企业的退税行为,防止骗税行为的发生。(2)加大对骗税行为的惩罚力度,提高外贸企业出口退税的违约成本。首先,通过法律明确界定骗税行为,并硬化细化惩罚措施,加大处罚力度,尽可能减少惩罚的可选择幅度,防止出现处罚方式的随意性及腐败寻租现象,使税法对骗税行为的严厉惩罚成为一种“可置信威胁”,有力地震慑骗税企业;其次,应逐步提高退税稽查人员的素质,开发电子稽查系统,不断提高退税稽查的技术和效率,降低稽查的成本,提高企业骗税后被发现的可能性。严厉处罚加之有效的稽查将使外贸企业的违约成本大大上升,迫使外贸企业选择税务机关期望的依法退税行为。
2.对税务机关的激励约束机制。在中央政府与税务机关之间的委托代理关系中,政府希望税务机关积极努力地加强退税管理,实现退税社会效益的最大化,而税务机关则更多地关注自身经济利益。因此有必要对税务机关的退税管理活动进行激励和约束。
激励机制的主要内容包括以下几方面:(1)物质激励。主要指物质利益或物质报酬。根据前述退税管理中的激励相容约束,税务机关积极努力加强退税管理所获收益应不小于偷懒放松管理所获得的收益。因此国家对税务机关和退税管理人员要明确代理权的范围和职责,对认真履行代理权职责的税务机关和退税管理人员给予较高报酬或者相应的激励(包括货币、名誉、职位等),并在退税管理岗位上引入竞争机制,可以设置相应的退税管理考核指标,如:平均退税进度、骗税发生次数、外贸企业退税满意程度等,对税务机关的退税管理人员进行考核,根据考核结果酌情给予奖励或处罚。(2)精神激励。提高退税管理人员的素质,并加强道德教育和舆论监督,用道德的力量激发税务管理人员的工作热情,减少道德风险的发生。
约束机制的主要内容包括以下几方面:(1)强化内部监督约束。根据目前各地出口退税管理方式不统一的情况,应尽快制定全国性的出口退税管理规程,按“定岗位、定职责、定操作流程”的方式健全各地出口退税的管理工作。明确税务机关内部退税管理的机构和岗位设置,界定退税管理岗位的职责和操作权限,统一退税管理的操作流程,并强化内部考核,实行过错责任追究制度,使税务机关的退税管理行为进一步规范化。(2)强化外部监督约束。建立退税公开制度,具体包括公开退税政策、公开管理流程、公开违章处罚规定、公开监督举报方式等项内容。使税务机关的退税管理接受广大外贸企业和社会各界的监督。此外,还应加强退税执法检查,加大退税管理腐败寻租的查出概率和惩罚力度,提高退税管理人员的违约成本,确保税务机关退税行为的合法化。
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企业税收筹划绩效评价指标体系
出口退税政策调整的背景、影响及展望