（－）因“股票期权”计划所得征收个人所得税的现状
“股票期权”在 中国 是一个新生事物，有诸多学者都在 研究 “股票期权” 问题 ，也有不少关于“股票期权”这方面的论述，有的城市甚至在国内上市公司进行了试点，中国人世后，“股票期权”在中国一定会更加成熟 发展 。研究归研究，但毕竟在中国已经兴起，被授予“股票期权”计划的个人已经获得收益，作为财政、税收的主要来源，就不能只停留在研究阶段，就 目前 现状，因“股票期权”所得而自行申报或主动缴纳个人所得税的尚无一例。据某税务机关对某跨国公司实施税务检查发现，该公司中国雇员及外藉雇员从1998年至2000年，因“股票期权”计划获得收益，经与 企业 艰难的谈判，并依据有关税收政策，共查补个人所得税款6000余万元。其他一些大要案正在检查中。
（二）产生漏征的原因
因“股票期权’计划而发生的被授予人个人所得缴纳个人所得税问题，在税收征管中漏洞很大，导致国家税款大量流失。据调查，其主要原因是：
1．税收政策不明确。
因公司实施“股票期权”计划，被授予人获得收益，如何缴纳个人所得税的问题，税法尚无明确的规定，纳税人不知如何申报，税务机关也不知如何进行征管。
（l）税法没有明确规定“股票期权”受益者在何环节负有纳税义务。《国家税务总局关于个人认购股票等有价证券而从雇主取得折扣或补贴收入有关征收个人所得税的问题的通知》的规定（国税发［1998］9号），只是对个人认购股票等有价证券而从雇主取得折扣或补贴收入有关征收个人所得税的问题作了规定，但“股票期权”又不同于“认购股票或有价证券”，它有其特殊的内涵（前面已有较为详细的阐述），“股票期权”是特指上市公司给予被授予人在未来一段时间内以公司规定的价格购买本公司股票的一种权利，它是一个过程，而“认购股票”只是一种行为，表现在“股票期权”的实施过程中被授予人行权的一种特定的行为。被授予人获得“股票期权”收益，既要受到公司“股票期权”计划规定的限制，也会受到个人能力、财力以及主观意愿等多方面的限制，具有不确定性。被授予个人在行权认购股票时、出售股票时都受益；在“股票期权”实施过程中，因上市公司不同，“股票期权”计划的规定条件也不同；在哪个环节被授予人负有纳税义务；按什么缴纳个人所得税等，税法没有明确的规定。
（2）“股票期权”计划实施过程中的特例没有规定。在中国的“三资”企业，实施“股票期权”计划的往往中国人与外籍人有所不同（前面已有说明），对实施完全“股票期权”计划的，况且有国税发［1998］9号文件参照执行，但对中国雇员则没有这方面的规定，中国雇员只在“股票期权”计划中获得在未来一段时间内的股票收益权，即在未来一段内，因公司股票价格上涨获得收益，但不拥有股票权利，对中国雇员获得“差价收人”如何纳税，税收政策也没有明确规定。
（3）对个人因工作业绩而获得“期票”，上市公司对本公司工作人员，特别高级管理人员在未来的一段时间内，因工作业绩突出而直接授予本公司股票，以什么价格 计算 个人所得，在什么时间负有纳税义务，如何纳税等，税收政策同样没有明确规定。
（4）关于个人所得来源地等问题，国税函［2000］90号文件虽然对国税发［1998］9号进行了补充规定，但在征管中难度相当大。“三资”企业外籍个人流动性大，一般在中国工作l－4年左右。“股票期权”计划一般是在一定的时间内实施的，大体上有这样 理论 探讨
几种情况，一是外籍个人在来中国工作之前被授予“股票期权”计划，到中国工作后开始行权或部分已经行权；二是外籍个人在来中国工作之后被授予“股票期权”计划，并在中国行权或部分行权；三是在中国工作期间被授予“股票期权”计划，但在离开中国后行权。国税函［2000］90号文件虽然对所得来源地及纳税义务的判定进行了规定，但对“个人停止在华履约或执行职务离境后收到的属于在华工作期间的所得，也应确定为来源于我国的所得，但该项工资薪金性质所得本在中国境内的企业或机构、场所负担的，可免予扣缴个人所得税”。外籍人员在华履约或执行职务，据调查，上市公司，特别是跨国大公司，一般都能获得本公司“股票期权”，这些人员在华时间又比较短，按照税法判定，一般又都属于“无住所个人”，对此予以免税，税收流失很大，与国际惯例不相吻合。“股票期权”计划被授予人，如何确定个人所得？如何确定所得来源地？如何确定什么时间负有纳税义务？对无住所的外籍个人又如何征税？是值得探索的课题。
2．税收征管难度大。
从实施“股票期权”计划的目的来看，既包含上市公司对本公司员工，特别本公司高级管理人员以往成就的认可和表彰，但更主要的是未来贡献的激励，是公司实施“以人为本”内部管理方式，把公司业绩与员工积极有效的工作捆绑在一起的激励形式，是公司的内部管理行为，一般不对外公开，具有一定的隐藏性，除此之外，还有以下几个方面对税收征管工作同样带来较大的难度。主要是：
（l）境外实现收入。“股票期权”计划一般都是由总公司制定并组织实施的，在中国的“三资”企业一般都是总公司的子公司，有的是独立核算，有的是在境外核算，再用 电子 账簿的形式寄到中国子公司，但不管核算形式如何，“股票期权’针划在于公司的账目上都无记载。据调查，其基本程序是：当雇员获得本公司授予的“股票期权”，按照公司规定的条件或价格，并在规定的时间内行权，只填写规定的一份表格，并注明行权的股数，通过电子邮件等形式，寄往公司股票组，通过股票经纪人根据雇员的指令购买或在市场上出售，雇员所得，有的是直接江人雇员指定账户，有的是由股票经纪人签发支票直接寄给雇员。中国雇员获得的是出售股票时的“差价收入”，股票授权价由股票经纪人直接汇入总部资本账户。整个操作过程是由公司总部股票组及经纪人与本公司雇员之间直接进行的，股票买卖基本上都在国外进行交易，且交易的原始单据基本上都在股票组或股票经纪人手中，收益成本由总公司负担，因此，大部分中国子公司并不掌握每个雇员行权及取得收入的情况。
（2）收入保密的限制。有的“三资”企业对本公司员工的收入采取保密措施；有的对外籍员工的工资，特别是奖金收入采取保密，甚至就连中国的经理都无权知道，是通过总公司或一些中介机构实施的。
（3）“股票期权”计划被授予个人行权时，当时市场价格难以认定，因为被授予个人是以低价购买股票，理论上可以按当日市场价，可是以哪个机构出据的凭证为准呢？这对税收征管机关及实施税务检查的机关，取证难度相当大。
（4）以低价购买本公司股票，是一种隐性收入，因为相对于本公司股票的市场价格，被授予个人虽然没有得到货币收入，但却存在着市场价格与购买价格之间的差价，确实又有了收入，同时，不可否认也存在一定的风险，有可能本公司股票价格在当前现有价格基础上出现下跌，也有可能在现有价格基础上继续上涨，只有在本公司股票上涨或与现有价格持平的情况下，出售手中的股票，个人才能取得实质性的收入。按认股票而从雇主取得折扣或补贴收入缴纳个人所得税，“股票期权”被授予个人总以“未取得收入”为由，一般不会主动缴纳。
（5）“股票期权”计划一般都是授予对本公司有突出贡献的员工，为了保护本公司人才，有的企业对因“股票期权”获得收益的个人未缴纳个人所得税问题，即使有代扣代缴的义务，有时也听之任之，在实施税务检查时，有的还不予合作。
（6）“股票期权”获益大，同样，税收流失也大。据有关资料显示，“从某种程度上说，长期以来，这些公司出售的股票期权，并没有被该公司以计算薪水或是收入增长的相同方式进行计算。”另据某研究报告称，互联网媒体某大公司在其繁荣时期望，已经通过股票期权，使该公司许多内部员工成了百万富翁。在稽查实践中，对某“三资”企业个人因此收入，而查补税款300余万元。
四、征管措施及对策
中国已经入世，“三资”企业在中国也渐趋规模，“股票期权”计划在上市公司中实施将越来越多，同时，中国的上市公司也将会实施“股票期权”计划，被授予人缴纳个人所得税将成为个人所得税的又一个重要来源，因此，必须加强对“股票期权”的研究，并采取切实可行的措施，加强征管。
（－）明确政策规定
上面，我们在股票期权与个人所得税政策问题讨论及目前有关因股票期权计划所得征收个人所得税的现状及产生漏征的原因中，对有关政策问题已经进行了初步讨论，当然，在税收征管中，不只是这些有关问题，还有很多值得思考的问题。对这些在税务稽查实践中难于确定的问题，或者说是不好界定的问题，以及容易出差错的地方，税收政策都应当予以明确的规定，有利于征收和管理。如在收入来源地的认定上，仍应依照劳务发生地原则判定其来源地及纳税义务，即：应以“股票期权”被授予个人在中国行权为来源地，抛开“股票期权”的实施过程，这里所说的行权包括两个方面，一方面是在中国出售股票；另一方面是在中国以“股票期权”计划规定的价格购买股票。
在中国出售股票不管在哪取得的，都应视为在中国所得，依照前面所说的方式征收个人所得税，但有税收协定或者在他国已缴纳个人所得税的除外。在中国购买“股票期权”计划的股票，并在中国期间出售，当然依照“差价收入”缴纳个人所得税，但在中国期间购买，被授予人离开中国工作的，按照国际惯例，建议以市场价格计算，确定该雇员应纳税所得额，征收个人所得税等。这样，既有利于简化税收方式，又节省税收成本。
（二）加强税收情报网建设
在“三资”企业中，实施“股票期权”计划的，主要是由总公司制定的，有的还是得到官方认可的，因此，并不是完全封闭式的，只要我们认真的收集，总能找到有力的证据。一是加强国际问的税收情报交换工作，了解在我国子公司情况，特别是上市公司的情况，掌握一定的企业内部资料及“股票期权”计划情况，有利于税收征管。二是建立良好的国际间的税收协作关系。对国内上市公司，应当建立信息共享机制。
（三）加强税务检查
税务检查是国家税务机关及其税务人员依照国家税收 法律 、行政法规规定的权限及程序，对纳税人、扣缴义务人是否履行法定义务，进行审查的具体行为，通过日常检查、专项检查、专案检查及案头稽核等有效手段，加大税务检查力度，促进征管工作的开展，规范企业纳税行为。纠正一个带动一方，警示大多数。对“股票期权”被授予个人的检查，取证难度虽大，但只要稽查人员工作认真负责，勇于钻研，探索 规律 ，就能发挥其应有的作用，震慑那些企图钻政策空子的个人及企业。
（四）加强税法宣传
加强对企业的宣传和辅导，使企业办税人员掌握政策，理解政策，是防止税款流失的又一有效措施，既有利于征管，又能从源头上对税款流失加以有效控制。
地方税费改革的国际比较与借鉴
清代前期税则制度的变迁