其三，“逼税”增加征税成本， 越逼 问题 越多，形成恶性循环。在我所调研的农村地区，农村税费改革后，各乡镇党委、政府为了在 政治 上与上级党委保持一致——对于乡镇党委来说农村税费改革是上级党委交给的“政治任务”，实现上级提出的“坐征”（就是由农户主动到纳税点交税而不是干部上门收税）目标，同时确保税收任务的完成；各乡镇政府不得不进行广泛的宣传动员，宣传动员的规模越大， 则乡镇 政府的业务开支也就越大；不仅如此，各乡镇政府还普遍采取了“激励措施”，对按期或提前完成农业税“坐征”任务的村按税收收入 5% 左右的比例给予奖励，对在规定期限前主动到纳税点交税的农户按其应纳税款的 2% 进行实物奖励——发放纪念品；同时组织人力在各村设“坐征”点，当然“坐征”点上也少不了一笔开支；“坐征”结束后，再进行评比，对税收任务完成好的集体和个人给予 1000 — 2000 元不等的物质奖励；几项合计，一个乡镇“坐征”的直接成本就占到其农业税税收收入的 15% 左右；结果党的面子是好看了，而农业税的征税成本却大幅度地提高了；更麻烦的是，这个成本县里是不予承认的，任务的“窟窿”就要由乡镇政府自力更生了。不仅如此，农业税上的“窟窿”还有， 5% 的社会减免之不足——交不起税的贫困户、 不 交税“钉子户”和杳无音信的“失踪户”（举家外出打工）一般占 10% 以上。同样的道理，乡镇的国税、地税任务也不可避免地存在“窟窿”。这样一来，如何填补“窟窿”就成了各乡镇领导必须考虑的现实问题，他们采取的最常用也是普遍的填补“窟窿”办法就是“买税”；所谓“买税”就是 用乡镇 政府自定的“优惠政策”吸引外地纳税人在本乡镇交税，比如某税种的法定税率为 5% ，有一个乡镇政府向纳税人许诺在本乡镇只需交 3% ，“交易”就能达成；但 该乡镇 向 上级解递税款 时仍须遵循 5% 的法定税率，这样，其中 2% 的差额就形成乡镇政府“买税”的价格，打入乡镇政府的征税成本。“买税”不仅造成国家税收收入流失，干扰了税收征管秩序，而且，对乡镇政府来说，“买税”也只能使乡镇财政危机延期爆发，因为“买税”虽然能填补乡镇政府眼前的任务“窟窿”，但“买税”价格却形成了乡镇政府未来债务。
其四，“逼税”动摇了农村基层政权，构成农村社会不稳定因素。农村税费改革后，由于“逼税”压力和 历史 债务的共同作用，使得乡、村两级空前困难。乡、村两级空前困难决定了税费改革后乡、村两级几乎无力向农村社区提供公共产品，这样就使乡村政权的合法性受到质疑和挑战，你没有能力“为人民服务”，何能成其为政府？更有甚者，有时上级政府向乡镇政府提供一点本 应用 于农村公共建设的专项资金，但乡镇政府迫于“逼税”压力，往往用专项资金垫交上级税收任务——即基层干部所称的“空转”，或挪作他用，这样就增加了人民群众的怨愤情绪。由于对乡镇领导者来说，“买税”和“空转”的政治风险都比较大，有些乡镇就用干部工资来填补税收任务的“窟窿”，结果造成乡镇政府干部工资长期拖欠；同样道理，许多村干部为了按期完成税收任务，就自掏腰包或举债垫交，村干部一个个变成了他人的债务人、政府或集体的债权人；“逼税”使农村基层干部积极性受到严重挫伤。我在农村调研期间，一些村干部就直言不讳地告诉我，要不是让这些债权、债务弄得骑虎难下，他（她）们早就不想当村干部了；人们不想当村干部，再好的“村民自治”制度设计也必然流于形式。在市场 经济 条件下，干部也是“理性人”，在他们经济拮据时忘记“共产党员修养”，是符合经济学逻辑的。农村基层政权是由干部组成的，农村基层的事要依靠干部去做。所以，对于农村社会稳定来说，上述现象的出现不能不说是一种危险！
何以如此呢？我们来尝试用前述制度经济学原理给这税费改革中更加猖獗的“逼税”现象找一找病根！
税费改革中“逼税效应”的制度经济学解释
客观地说，在农村税费改革前，基层的“逼税”现象即已存在。但“逼税效应”何以在税费改革中进一步扩大？很明显，“逼税效应”的扩大是税费改革中存在问题的折射；笔者认为，如果从制度经济学的角度看问题，“逼税效应”在税费改革中有增无减，那是国家、官员和公民在税费改革中“三方博弈”目标冲突的反映，也是税费改革没有摆脱“路径依赖”的结果，更是因为，作为一种制度变迁的税费改革，它的制度变迁成本无法分摊！
1 、“逼税效应”的扩大是国家、官员和公民在税费改革中“三方博弈”目标冲突的反映。 始于 1978 年的“大包干”最初是由农民自发创造的，但很快就演变为国家主导的强制性制度变迁，其主要标志就是中央五个“一号文件”一步一个脚印地对“大包干”进行了引导和规范，最终使其成为“党的农村政策的基石”，此后，农村面貌发生了翻天覆地的变化。从“三方博弈”的角度来看，这场变革之所以很快取得成功，是因为国家或治国者在推动这场变革时采取了“两手抓”的策略，国家一方面以“解放农民”为合作契约与农民（公民）结盟，充分满足了农民的利益要求；另一方面，国家主动向地方政府“放权让利”，使地方官员及城镇的“一等公民”有了更多的利益，并对未来充满良好预期；如此结盟一方的同时兼顾另一方，使改革道路上的“反对”最小化。而正在进行农村税费改革，情况就完全不同了。国家在一开始发动农村税费改革时就把自己推向县、乡（镇）、村基层干部的对立面 （ 税费改革面向农村，省及省以上政府在这场制度变迁中代表国家意志，所以此处“三方博弈”中的“官员”主要指县、乡 （ 镇 ） 、村基层干部，特别是乡（镇）、村干部，下同 ） ，国家发现基层干部无休止地加重农民负担，严重地威胁了其统治的合法性基础——即我们常说的农村社会稳定，为了追求其统治的义理性，国家决定以税费改革的手段“减轻农民负担”，从而实现其与农民（公民）的结盟。但是，国家“减轻农民负担”是以向基层干部“开刀”为手段的，从税费改革实践看，禁止“三乱”、精简机构和干部分流、税费改革致使基层政府财政空前困难等无不与基层干部的目标函数相悖；在这种情况下，基层干部为了最大限度地维护和攫取基层政府及其自身的利益，如不“合法”地积极“逼税”，别无他途。所谓农民负担反弹，只不过是“逼税”现象的变种而已，其差别在于，一个是“合法”的，一个是“非法”的。
2 、税费改革的“路径依赖”为“逼税效应”的扩大提供了条件。 研究农村税费改革的各种政策和措施后，我们很容易发现，这其中的许多政策和措施在思想逻辑上和过去计划体制下的“干预、控制”思想暗合，表现出极强的“恋旧”情节，结果使税费改革演变为政府进一步加强对农民、对农村基层组织、对农村社会控制力度的过程，充分暴露出农村税费改革没有摆脱对计划体制的“路径依赖”，而正是这种“路径依赖”为“逼税效应”的扩大提供了条件。其具体表现有如下几个方面：
（ 1 ）、“费改税”是国家至上思想的沿袭，也为“逼税”提供了“ 法律 保证”。 农村税费改革又称“费改税”，它的主要特征是把过去具有“费”的属性的“三提五统”变成农业税附加，和农业税一道征收，这一下子使“费”国家化了——“费”有了“税”的“强制性”特征，国家或治国者以为，如此一来，在国家的“统一领导下”，“三乱”就乱不起来了，一切就好干了，殊不知这正是计划体制下国家至上思想的沿袭。我在农村调研期间发现，许多基层干部认为税费改革的好处在于：税改后，如果农民不缴“钱”，那就是“抗税”，可以对“抗税”者采取“法律手段”和“强制措施”。在他们看来，税费改革后，“逼税”已经有了“法律保证”了。
（ 2 ）、“村财乡管”使政府实现了对农村基层组织的经济控制，也为基层“逼税”提供了动力和方便。 农村税费改革的配套措施之一就是“村财乡管”，所谓“村财乡管”，就是依法征收的 20% 农业税附加由乡镇政府统一管理，而归村委会所有和使用，所以又叫“乡管村有”。这就使乡镇政府控制了村委会的经济命脉，使村民自治组织失去了经济上的自主权，实际上是对农村基层民主的“反动”。与此同时，“村财乡管”使得乡镇政府和村委会、乡镇干部和村干部经济利益“一体化”化了，使他们在“逼税”问题上保持立场一致；而且乡镇干部还可以通过“村财乡管”和“综合结算”的办法（村干部完不成税收任务则以其“村财”或村干部工资抵扣）来充分调动村干部“逼税”积极性。
（ 3 ）、村干部“公职化”强化了政府对农村基层组织的政治控制，也为基层“逼税”提供了“组织保证”。 村干部“公职化”表现在两个方面，一是税费改革后实行“村财乡管”，村干部由过去的“自己发工资”变成了“到政府领工资”，村干部和乡镇干部一样捧上了“铁饭碗”，有的地方甚至把“村财”纳入乡镇政府财政预算管理，村干部就成了名副其实的“公家人”了。二是在农村税费改革和乡村撤并、机构改革过程中，为了精简村组干部、减少村级开支、分流乡镇富余人员，政府将部分乡镇干部（也包括部分县直机关干部）下派到村级组织，担任村干部，并由政府财政负责其工资发放。据调查，安徽省五河县共选派 209 名国家干部下村担任村支部书记，全县只保留了 16 名农民村支部书记，每 4 — 5 个村派 1 名专业 会计 担任村会计，代管村级财务；长丰县也派 150 多名乡镇干部到村组织任支部书记，占全县 363 个行政村的 41 . 3% 。如此双管齐下，农村基层组织和农村社会被牢牢控制在“党的一元化领导”之下了，比计划经济时期还有过之而无不及，村民自治的载体岌岌可危。很显然，无论是前一种村干部，还是后一种村干部，他们都吃“公家饭”，当然就要“为公家干”，“逼税”也就不能含糊了。
（ 4 ）、县乡财政体制改革强化了“对下控制”。 为了克服农村税费改革单兵突进的缺陷，国家认识到必须进行与税费改革相配套的财政体制改革。为此，安徽省政府决定，在该省辖下的五河县进行县乡公共财政收支制度建设试点。主要做法是，以综合预算编制和管理改革为基础，以国库单一账户制度改革为重点，以预算统编、会计统配、 国库统付 、 采购统办为 主要 内容 ，做到预算内和预算外“收入一个口径，管理一个渠道，支出一个漏斗”。很明显，这种改革的通俗含义就是，财权上收、集中，强化“对下控制”，其结果必然促使农村基层干部进一步“对上负责”。因此，这种改革措施也就理所当然 地无法 遏止税费改革中“逼税效应”的扩大。
3 、税费改革的制度变迁成本无法分摊是“逼税效应”进一步扩大的重要原因。 如前所言，税费改革作为一种国家主导的强制性制度变迁，其制度变迁成本必须有一个合理分摊、偿付的途径，才能保证制度变迁的顺利进行和最后成功。但是，和我国已经进行的其他渐进式改革措施一样，国家在进行税费改革决策时，更多地表现出“权宜之计”和“摸着石头过河”的过渡性特征，对税费改革的制度变迁成本认识不足，结果不仅使税费改革本身举步维艰，同时也促使农村“逼税效应”进一步扩大。 一般而言，制度变迁成本的分摊可采用变迁成本制度化、变迁成本由政府垫支、变迁成本向外转移、变迁成本向后推移等办法。令人遗憾的是，在税费改革中，这些办法要么准备不足，要么无法实行，结果迫使基层政府惟有走“逼税”之一途。
（ 1 ）、税费改革的制度变迁成本没有制度化安排、政府垫支不足。 从现在的情况看，税费改革的制度变迁成本主要包括三项，即因税费改革造成的县乡财政收支缺口、失去偿还来源的庞大乡村两级历史债务和基层干部分流的安置费用；由于税费改革在很大程度上是中央为了“迅速”解决农民负担问题而采取的“应急措施”，所以对此 种制度 变迁成本的规模和分摊难度估计不足，更没有做完备的制度性安排。税费改革的改革对象是县、乡、村，垫支制度变迁成本的“政府”当然只能是其上级政府，当时中央确实考虑到税费改革可能会使县乡财政收支出现缺口，但就这一点也未做到位；以 安徽省为例， 2000 年，全省各级政府因税费改革而减收 13 . 11 亿元，平均每县减收 1542 万元，当年中央财政向安徽提供的“税费改革”专项转移支付只有 11 亿元； 乡村两级历史债务和基层干部分流的安置费用则根本未 予考 虑。
（ 2 ）、税费改革的制度变迁成本被内部化，也无法向后推移。 由于上级政府的转移支付不足以解决基层政府因税费改革造成的财政收支缺口问题，乡村两级的历史债务 又要靠乡 、村两级基层组织“自力更生”，被分流出去自谋职业的乡镇干部三年内还要在所在乡镇领取工资，且此后的一次性安置费用也没有着落，这实际上等于说， 要基层 政府负担税费改革制度变迁成本的绝大部分，即税费改革的制度变迁成本被内部化了。除了乡村历史债务可以暂时赖着不还，向后拖一拖外，基层政府因税费改革造成的财政收支缺口和分流干部三年内的工资及安置费用这两项制度变迁成本都是必须即期支付的，因为向后推移即意味着基层政府的瘫痪！
所以，有人说，税费改革使“农民笑了、干部苦了、乡村垮了”，制度变迁成本没有合理的分摊途径是其直接根源；在这种情况下，基层政府努力“逼税”尚且捉襟见肘，不“逼税”又当如何？
分税制下中央政府与地方政府的税收博弈
完善企业所得税制 减少税收征管中的寻租支出